土地使用权转让的税收筹划

土地使用权转让的税收筹划 随着房地产市场的快速发展,房地产交易活动日渐频繁,其中,国有土地使用权的转让交易由于其在房地产前期开发中地位重要,涉及金额较大,尤其受到房地产开发企业的重视,但是,采取何种土地使用权转让方案能够做到最大限度的节省税费又是实践中的一个难题,笔者结合了工作中的案例,在查阅了相关的法律法规的基础上,从法律和实践的角度对此问题进行了一些探讨,以期能推动该问题的解决。

一、案例导引

甲公司与乙公司投资设立丙公司,甲公司为外商投资企业,采用货币出资;乙公司拥有地块A,采用该地块国有土地使用权出资,现甲公司为进行房地产开发,希望从丙公司处转让该地块A进行房地产开发,甲丙两公司就此项土地使用权转让达成初步意向,但对采取何种转让方式能够最大限度的减少税费双方产生了疑惑,就此问题的解决笔者进行了一些探讨,提出了三种不同的转让方案,并就每种方案均进行了详细的税务筹划。

二、方案分析

(一)方案一 ——土地使用权直接转让

该方案的基本操作流程较为简单,即由丙公司直接将自己拥有的土地使用权转让给乙公司,其中涉及的税费由双方分别缴纳。

土地使用权转让受《土地管理法》、《城市房地产管理法》、《土地管理法实施条例》等一系列与土地使用权转让有关的法律法规调整。其中,《城市房地产管理法》第三十八、三十九条就土地使用权的转让进行了一些限制性规定,因此,在采取方案一进行土地使用权转让时必须满足上述法律强制性规定条件,特别是目前仍存在的完成开发投资总额25%的限制。

关于方案一在实施过程中要缴纳的税费,主要涉及到营业税、城市维护建设税和教育费附加、土地增值税、企业所得税、契税和印花税,其中营业税、土地增值税、企业所得税和契税缴纳负担较重,如按照规定缴纳将大大加重企业的财务负担。

综上,方案一优势在于转让程序简单,但缺点在于土地使用权转让的税费成本较高,除交易手续费和印花税等外,受让方要缴纳较高的契税,而转让方需缴纳较高的营业税、土地增值税,这样一来就大大增加了企业的开发成本,加重了双方企业的负担。

(二)方案二 ——股权转让

该方案的基本操作流程为,丙公司以A地块的土地使用权出资70%,货币出资30%的方式组建子公司丁。然后由甲公司与丙公司签订关于转让丁公司的股权转让协议,则该块土地的土地使用权自然归属于甲公司?

关于此过程的税务筹划应分为土地出资设立子公司和股权转让两个阶段,下面将分别阐述。

1、土地出资设立子公司阶段税务筹划

⑴ 土地增值税

法律依据:

(1)现行有效的《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(19xx年x月x日财税字[1995]48号) 第一条:对于以房地产进行投资?联营的,投资?联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件,将

房地产转让到所投资?联营的企业中时,暂免征收土地增值税?对投资?联营企业将上述房地产再转让的,应征收土地增值税?

(2)现行有效的《财政部?国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税[20xx]21号 20xx年x月x日)第五条:对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营的,凡所投资?联营的企业从事房地产开发的,或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的,均不适用《财政部?国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)第一条暂免征收土地增值税的规定?

分析:以土地使用权出资,一般可以免交土地增值税?但存在例外,即以土地使用权出资,所投资的企业从事房地产开发的,须交土地增值税?

⑵ 营业税

法律依据:《财政部?国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通

知》 (财税[20xx]191号)规定: 以无形资产?不动产投资入股,参与接受投资方利润分配,共同承担投资风险的行为,不征收营业税?

分析:子公司丁为丙公司的全资子公司,也是有限责任公司,丙公司应承担投资风险,因此符合上述规定,不用缴纳营业税?

⑶ 其他如企业所得税、印花税、契税则应按照法律规定依法缴纳。

2、股权收购阶段税务筹划

⑴ 契税

法律分析:关于丙公司公司与甲公司协议收购丁公司股权以获得土地的方案,由于这一行为在法律上不能被视为发生土地使用权转让,故甲公司可以免交契税。

⑵ 营业税

法律分析:根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[20xx]191号)的规定,自20xx年x月x日起,对股权转让不征收营业税。

⑶ 土地增值税

法律分析:根据国家税务总局《关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》(国税函〔20xx〕687号)的规定,对一次性转让股权,且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物,经研究,对此应按土地增值税的规定征税。

⑷ 印花税

法律分析:非上市公司不以股票形式发生的企业股权转让行为,属于财产所有权转让行为,应按照产权转移书据缴纳印花税。

综上,方案二较方案一而言,省去了营业税、契税两项较重的赋税,可以大大减少双方的转让成本,但缺点在于要经历新设立公司和股权转让两个阶段,程序上同方案一相比较复杂,但同为企业节省了大笔税金相比,对于一些资金不是很充足的企业来说是非常值得采用的。

(三)方案三——公司分立

该方案操作流程为,先由丙公司存续分立出戊公司。戊公司资产为:地块A土地使用权出资70%,货币出资30%。甲公司持股99.9%,乙公司持股0.1%。然后由甲公司将戊公司中乙公司所占0.1%的股权收购,则戊公司成为甲公司的全资子公司,该土地使用权亦转为甲公司所有。

1、公司分立阶段法律依据

⑴《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税〔20xx〕175号)第四条规定,企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业,对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属的,不征收契税。

分析:戊公司股东仍为甲公司和乙公司,与原被分立公司投资主体相同,符合上述法律规定,对戊公司承受丙公司土地,不征收契税。

⑵《公司法》第27条第3款规定,全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的百分之三十。

分析:戊公司货币出资金额占30%,符合该规定比例。

⑶20xx年《关于外商投资企业合并与分立的规定》第14条规定,外商投资企业分立后“各方投资者在分立后的公司中的股权比例,由投资者在分立后的公司合同、章程中确定,但外国投资者的股权比例不得低于分立后公司注册资本的百分之二十五。”

分析:戊公司股东持股比例与丙公司不一致,因上述法律规定,各股东可自由约定持股比例,故符合法律规定。

2、公司分立阶段税务筹划

⑴ 所得税

分立公司从被分立企业中派生出来,在工商登记时是按新设公司处理的(但税法不作为新设公司处理),应当按照资产、负债的公允价(评估价)入账。但在计算所得税时如果符合特殊重组(免税改组)的条件,应以原历史成本为原则确定计税基础。

被分立企业的股东取得新股的计税成本,应以被分立企业分离出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调整减低原持有的“旧股”的成本,再将调整减低的投资成本平均分配到“新股”上。将来转让或清算股权时,按照计税成本扣除。

⑵ 营业税及土地增值税

《土地增值税暂行条例》第二条及《土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定,土地增值税的征税范围是转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物。其中,转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入,是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。

公司分立是资产、负债、股权、劳动力等要素的同时转移(而非“转让” ),其涉及的不动产和无形资产的转移,不属于《营业税暂行条例》规定的销售不动产、转让无形资产的征税范围,也不属于《土地增值税暂行条例》规定的有偿转让房地产的行为,不征营业税和土地增值税。

⑶ 契税

《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税〔20xx〕175号)第四条规定,企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业,对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属,不征收契税。

⑷ 印花税

分立后的两家公司实收资本和资本公积之和与原被分立企业的实收资本与资本公积之和相比,新增金额由新设企业贴花,适用税率为万分之五。

3、股权收购阶段税务筹划

该阶段只需考虑股权收购中少量税收。如平价收购,则企业所得税可免,只需交纳少量印花税。

三、三个方案的优劣分析

通过对以上三个方案的分析,可以看出:

方案一操作流程最为简单,但税费最重,对于资金实力较弱的企业而言,土地使用权的交易过程无疑又加重了财务负担,增加了开发成本。

方案二与方案一相比,由于进行股权转让,需要涉及到律师进行尽职调查等工作,实际操作流程较方案一相对复杂,但优点在于税费负担大为减轻,省去了营业税、契税两项较重的赋税,降低了交易成本。

方案三与前两种方案相比,流程最为复杂,涉及到公司分立与股权收购两个程序,但同时该方案同前两种方案相比也最为节税,可以最大限度的降低交易成本。

综上,方案三税费最为节省,只需考虑企业所得税与印花税等少量税费。但是该方案最大缺点在于同时涉及到了公司分立与股权收购两个程序,其中分立程序较为复杂,时间上也会比较长,所以对于急需土地进行开发的企业来说,此方案在时间上有障碍。但是,该方案确实最大限度的节省了税费,对于资金实力比较弱而又不急于拿到土地的企业来说应为最优方案。

四、律师分析

通过三个方案的对比分析,在时间要求不是很急的情况下,方案三应为最优方案,其通过合理的税务筹划,大大减少了税费开支,降低了交易成本。对于一个企业而言,资金即是其血液,一个成功的税务筹划相当于其造血干细胞,可以增加企业的价值,因此,合理进行税务筹划可以促进企业的健康成长。

除以上三种方案以外, 在房地产开发过程中, 还存在如合作开发、委托经营、土地使用权赠与等转让土地使用权的方式,但囿于篇幅的限制,本文在此不做深入的探讨。

 

第二篇:土地使用税筹划总结

以出让或转让方式有偿取得土地·使用·权的,应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税;合同未约定交付土地时间的,由受让方从合同签定的次月起缴纳城镇土地使用税”

所谓城镇土地使用税(以下简称土地使用税),就是对在城市、县城、建制镇和工矿区内使用土地的单位和个人,以其实际占用的土地面积为计税依据,按照规定的定额税率计算征收的一个税种。对于经营者来说,土地使用税虽然不与经营收入的增减变化相挂钩,但作为一种费用必然是经营纯收益的一个减项。

纵观现行土地使用税的法律、行政法规,可以从以下五个方面进行筹划。

(一)从经营用地的所属区域上考虑节税

经营者占有并实际使用的土地,其所在区域直接关系到缴纳土地使用税数额的大小。因此经营者可以结合投资项目的实际需要在下列几方面进行选择:

一是在征税区与非征税区之间选择。二是在经济发达与经济欠发达的省份之间选择。三是在同一省份内的大中小城市以及县城和工矿区之间作出选择。在同一省份内的大中小城市、县城和工矿区内的土地使用税税额同样有差别。四是在同一城市、县城和工矿区之内的不同等级的土地之间作出选择。例如广州市的市区土地就划分了十个级别,最高一级与最低一级相差6.5元/㎡。

(二)从纳税人身份的界定上考虑节税

一是在投资兴办企业的属性上进行选择,即指是开办外资企业还是内资企业。财税字

[1988]260号明确规定“外资企业、机构在华用地不征收土地使用税”。

二是在经营范围或投资对象上考虑节税。根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》规定,下列经营用地可以享受减免税的规定:(1)市政街道、广场、绿化地带等公共用地;(2)直接用于农、林、牧、渔业的生产用地(不包括农副产品加工场地和生活、办公用地);(3)能源、交通、水利设施用地和其他用地;(4)民政部门举办的安置残疾人占一定比例的福利工厂用地;(5)集体和个人办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园用地;

(6)高校后勤实体。

三是当经营者租用厂房、公用土地或公用楼层时,在签订合同中要有所考虑。根据国税地字[1988]15号中“土地使用权未确定或权属纠纷未解决的,由实际使用人纳税”、以及“土地使用权共有的,由共有各方分别纳税”之规定,经营者在签订合同时,应该把是否成为土地的法定纳税人这一因素考虑进去。

(三)从所拥有和占用的土地用途上考虑节税

纳税人实际占有并使用的土地用途不同,可享受不同的土地使用税政策。主要包括:

1.根据国家税务局关于印发《关于土地使用税若干具体问题的补充规定》的通知(国税地字[1989]140号)中“对厂区以外的公共绿化和向社会开放的公园用地,暂免征城镇土地使用税”之规定,企业可以把原绿化地只对内专用改成对外公用即可享受免税的照顾。

2.根据《国家税务局关于水利设施土地征免土地使用税问题的规定》(国税地字[1989]14号)中“对水利设施及其管护以及对兼有发电的水利设施用地,可免征土地使用税”的规定,企业可以考虑把这块土地的价值在账务核算上明确区分开来,以达到享受税收优惠的目的。

3.根据对煤炭、矿山和建材行业的特殊用地可以享受减免土地使用税的规定,企业既可以考虑按政策规定明确划分出采石(矿)厂、排土厂、炸药库等不同用途的用地,也可以把享受免征土地使用税的特定用地在不同的土地等级上进行合理布局,使征税的土地税额最低。

(四)从纳税义务发生的时间上考虑节税

一是发生涉及购置房屋的业务时考虑节税。涉及房屋购置业务时,土地使用税规定了如下纳税义务发生时间:

1.纳税人购置新建商品房的,自房屋交付使用的次月起纳税;

2.纳税人购置存量房,自办理房屋权属转移、变更登记手续,房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起纳税。

因此,对于购置方来说,应尽量缩短取得房屋所有权与实际经营运行之间的时间差。 二是对于新办企业或需要扩大规模的老企业,在征用土地时,可以在是否征用耕地与非耕地之间作筹划。因为政策规定,纳税人新征用耕地,自批准征用之日起满一年时开始缴纳土地使用税,而征用非耕地的,则需自批准征用的次月就应该纳税。

三是选择经过改造才可以使用的土地。政策规定,经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地,从使用月份起免征土地使用税5年~xx年。

(五)从纳税地点上考虑节税。

关于土地使用税的纳税地点,政策规定为“原则上在土地所在地缴纳”。但对于跨省份或虽在同一个省、自治区、直辖市但跨地区的纳税人的纳税地点上,也是有文章可作的。这

里的节税途径的实质就是尽可能选择税额标准最低的地方纳税。这对于目前不断扩大规模的集团性公司显得尤为必要。

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