毕业论文范文

学校代码:

学 号:0716102057

国立华侨大学

财务管理专业学位论文

中小企业战略成本管理研究:

院 系:工商管理学院 专 业:财务管理

届 别:2011届

学 号:0716102057

姓 名:林根

指导老师:柯明斯 老师

华侨大学2011届本科毕业论文 中小型企业战略成本管理的研究

摘 要

战略成本管理在国外的许多企业已经开始应用,但在我国却还仅处于理论研究阶段,很少涉及战略成本管理的实践方面。在这种情形下,研究如何将战略成本管理理论应用于实践,无疑具有非常积极的意义。本文主要是对战略成本管理理论、方法的研究与分析,在借鉴许多专家学者观点的基础上,通过对战略成本管理应用模式的归纳和创新,探索中小企业应用的战略成本管理策略,对中小企业的战略成本管理提出相应的建议和对策,期望构建一个相对系统、规范的战略成本管理模型来指导战略成本管理更好地为企业管理服务,从而促进中小企业整体发展战略的实施和竞争优势的确定,提高我国中小型企业的成本管理水平,使得企业在行业竞争中保持持久竞争优势,实现中小企业的卓越经营业绩。

关键词:战略成本管理,信息化,价值链分析,持久竞争优势,关键词5

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华侨大学2011届本科毕业论文 中小型企业战略成本管理的研究

ABSTRACT

Strategic cost management in many foreign enterprises have begun to apply, but still only in theory in our research phase, very few involve strategic cost management practices. In this case, to study how strategic cost management theory into practice, will undoubtedly have very positive. This paper is strategic cost management theory, methods, research and analysis, drawing on the views of many experts and scholars on the basis of strategic cost management through the application mode of induction and innovation, small and medium enterprises to explore the application of strategic cost management strategy for SMEs strategic cost management puts forward proposals and measures, looking to build a relatively systematic, standardized strategic cost management model to guide the strategic cost management to better serve the business management services to promote SME overall development strategy, implementation and competitive advantage to determine improve the cost of management of SMEs, making the company competitive in the industry to maintain sustainable competitive advantage and achieve superior business performance of SMEs.

key words:Strategic Cost Management, Information, Value Chain Analysis, Sustainable competitive advantages,"key word 5"

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华侨大学2011届本科毕业论文 中小型企业战略成本管理的研究

目 录

1 前言 ..............................................................1

1.1 研究意义 .................................................................................................. 1

1.2 研究目的、范围 ...................................................................................... 1

1.3 解决的主要问题 ...................................................................................... 2

2 当前我国中小型企业成本管理中存在的问题 ...........................3

2.1 战略成本管理缺乏科学理论指导,理论研究与实际应用脱节 ........ 3

2.2 成本管理缺乏市场意识,无法将其与市场需求联系起来 ................ 4

2.3 成本信息体系滞后 ................................................................................ 4

2.4 价值链分析不完全 ................................................................................ 5

2.5 企业经营目标有偏差 ............................................................................ 5

3 我国中小型企业成本管理现状的成因分析 ............................6

3.1 成本管理不能与持续变化的外部经济环境相适应 .............................. 6

3.2 一些中小型企业管理者素质不高,观念落后 ...................................... 6

3.3 成本理念之后,成本信息体系不完善 .................................................. 7

3.4 价值链分析过程存在困难 ...................................................................... 7

3.5 战略定位脱离实际 .................................................................................. 8

4 加强中小型企业战略管理的对策 ......................................9

4.1 紧密联系实际进行战略成本管理 .......................................................... 9

4.2 树立完整的战略成本管理意识 .............................................................. 9

4.3 建立战略成本管理的信息支持系统 ...................................................... 9

4.4 运用价值链分析实现企业价值 ............................................................ 10

4.5 结合实际进行战略定位分析 ................................................................ 11

4.6 运用作业成本法进行成本核算 ............................................................ 11

5 结论 .............................................................12

参考文献 ...........................................................14

致 谢 .............................................................15

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华侨大学2011届本科毕业论文 中小型企业战略成本管理的研究

1 前言

1.1 研究意义

随着全球经济的快速发展,我国中小企业面临的外部和内部环境都发生了根本的变化。在开发型、竞争型的市场经济环境中,价格竞争将是企业间无法回避的问题,因此实施战略成本管理,降低企业生产成本、形成持续竞争的优势是我国中小企业战略发展的必然选择。战略成本管理,即在战略思想指导下,从战略的高度研究企业的成本问题,根据自身客观条件和环境,联系企业经营目的,正确分析和判定企业的费用成本在市场竞争对手中的水平,并通过物流技术、资源配置及作业管理等一系列方法,制定成本目标,以及达到这一目标的实施方案,以保证企业的可持续发展,取得竞争优势。

战略成本管理是对传统成本管理理论的超越,它是一种将成本管理与先进的管理方法相融合的管理理念。为了能立足于激烈的竞争环境中,企业必须依托于全新的战略管理理论及相关的现代管理学进行成本管理的变革,变传统的被动式成本核算管理为主动的战略成本管理,把成本管理贯穿于生产经营的整个过程,以战略观念审视企业外部和内部信息,通过分析行业市场、企业自身以及竞争对手的财务和非财务、数量和非数量信息来发展和监督企业战略,培育企业的核心竞争力,培育企业长期的竞争优势,灵活多样的方法收集、加工、整理相关信息,从而协助企业完成战略管理的目标,实现企业价值的最大化。因此,我国企业应进一步强化成本意识,导入战略成本管理,将成本管理提高到战略的层次,以此作为提升核心竞争力的利器。

1.2 研究目的、范围

传统成本的管理已经难以满足现代企业管理的要求,必须加以改革,尽快实施战略成本管理。战略成本管理是我国中小企业成本管理工作的必然选择,因为它的实施对中小企业的发展有着重要意义:

第一,战略成本管理的实施有利于企业更新成本管理的观念。企业在市场竞争中取得竞争优势,取决于“以同样的成本为顾客提供更优的使用价值”或“以

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华侨大学2011届本科毕业论文 中小型企业战略成本管理的研究 较低成本提供相同的使用价值”。而在传统成本管理中,传统成本管理的目的被归结为降低成本,节约成本的基本手段。这种思想对企业整体的成本工作有很大的局限性,相较于战略成本管理的目的,传统的成本管理没有从企业的长远的、全局的成本考虑,无法使企业获得整体的“成本优势”。现代企业成本管理的目的“应该是以尽可能少的成本支出,获得尽可能多的使用价值,从而为赚取利润提供尽可能好的基础”,以此实现成本效益原则。

第二,战略成本管理的实施,有利于改善和加强我国中小企业经营管理。现代成本管理是企业全员管理、全过程管理、全环节管理和全方位管理;是商品使用价值和商品价值结合的管理;是经济和技术结合的管理。它具有长期性、全局性、外延性和灵活性等特点,不仅能使企业取得长期持久的竞争优势,还能考虑企业内外环境的变化,使企业适应环境的变化,因而与传统的成本管理相比更具有优越性,更能适应现代企业的发展需要。现代企业的战略成本管理不仅仅局限在微观层面上的研究领域,而是把重心转向企业整体战略这一更为广阔的研究领域,诸如生产关联、采购关联、技术关联、财务关联、竞争对手关联中的成本分析等;有利企业正确地进行成本预测、决策,从而正确地选择企业的经营战略,正确处理企业发展与加强成本管理的关系,提高企业整体经济效益。

第三,战略成本管理的实施可以使我国中小企业统筹兼顾,有利于实现企业的经营与发展。以局部利益服从整体利益,当前利益服从长远利益,将成本分析与成本信息与影响战略的相关要素结合在一起,通过对企业成本结构和成本行为的全面了解、控制与改善,来减少外界因素对企业的不利影响,从而更好地实现企业经营和发展。

1.3 解决的主要问题

本文在写作过程中主要采用理论借鉴、比较分析方法,通过对国内外对企业战略成本管理研究的一些学术成果和理论经验的分析,在与传统成本管理进行比较对照分析的基础上构建一个相对系统的、规范的战略成本管理模型,并将该战略成本管理模型与我国中小型企业的成本管理现状之间做一个合理的嫁接,以指导我国中小型企业进行战略成本管理的制定。

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2 当前我国中小型企业成本管理中存在的问题

2.1 战略成本管理缺乏科学理论指导,理论研究与实际应用脱节 目前国内学者多局限于纯粹理论层面的分析而没有将理论分析与实证研究结合起来进行综合考察,有理论根据的定性研究和规范的实证研究不多。例如国内的不少中小企业面对内忧外患的局面,为了摆脱困境,进行战略定位分析,以主要竞争对手的成本产品为目标,推行“模拟市场核算,实现成本否决,走集约化经营的道路”的管理体制,结果企业成本连年下降,并保持了持久的低成本优势。但是这一成功的经验一直不能上升到理论层面,用于指导我国战略成本管理的实践,导致理论研究和实际运用脱节,现有的传统成本管理信息系统也难以对企业开展战略成本管理提供信息保障。

中小企业应该在进行成本管理之前做好战略计划。许多企业现时的成本管理不是全面的、系统的,往往只注意生产过程中的成本管理,忽视供应过程和销售过程的成本管理;只注意产后的成本管理,忽视产前产品研发、设计的成本管理。一些企业的事前成本管理薄弱,成本预测、成本决策缺乏规范性、制度性,可有可无;成本计划缺乏科学性、严肃性、可增可减,因此,造成事中、事后成本管理的盲目性。在成本的具体核算中,只注重财务成本核算,缺少管理成本核算;注重生产成本的核算,而忽视产品设计过程中的成本以及销售成本的核算。至于成本管理的手段仍处于原始阶段,无法提供及时、准确、全面的成本信息。

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2.2 成本管理缺乏市场意识,无法将其与市场需求联系起来 许多中小型企业认为成本是企业资源投入和产出的对比关系,低成本意味着投入较少的资源获得更多的产品和服务,从而意味着高效率,但高效率并不意味着高效益。由于我国许多企业按照成本习性划分和核算产品成本,通过提高产量可以降低单位产品分担的固定成本,如此,产量越高,单位产品成本就越低,在销售量不变的情况下,企业的利润也就越高。这种做法导致许多企业不顾市场对产品的需求,片面地通过扩大生产规模、提高产量来降低产品单位成本,结果导致产品大量积压,仓储成本骤升,与市场脱节。造成这种现象的原因就在于企业成本管理缺乏市场观念,导致成本信息在管理决策上出现误区,似乎产量越大,成本越低,利润越高。

2.3 成本信息体系滞后

在发达国家,企业信息化特别是电子商务的发展十分迅速,通过互联网进行交易已成为潮流,企业的高效低成本运作使得其在市场中拥有了强大的竞争力。而我国的中小型企业在进行成本管理时由于选择的成本方法不够灵活,使得成本管理不能为企业决策提供正确、及时、适当的信息,不能深入反映经营过程和各个作业环节的成本信息,最终对进行正确的战略指定造成严重影响,使中小型企业选择错误的产品经营方向。在过去高度劳动密集型企业里,对核算所用的简单方法通常对的成本信息扭曲不是那么严重,但是在现代化的制造环境下,成本信息体系滞后的后果将非常可怕。而战略成本管理的内涵是企业利用成本信息进行战略选择,以及不同战略选择下如何组织成本管理,所以信息的滞后将严重制约着战略成本管理在中小企业的应用效果。

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2.4 价值链分析不完全

价值链分析是指企业为顾客生产有价值的产品或劳务而发生的一系列创造价值相互关联的活动。目前,在我国中小型企业中,企业管理人员更多的关注企业内部的生产经营过程,对企业的供应与销售环节的考虑不够全面,而对于企业外部的价值链的关注更是远远不够,这就阻碍了企业的全面竞争发展。对处于开放型、竞争型市场环境中的企业而言,通过了解整个行业价值链来进行成本管理,更有助于企业战略目标的实现。部分中小型企业只注重企业内部价值链分析,对价值链分析整体把握不到位,这往往会销弱企业的长远发展能力,损害企业的竞争战略优势。因此要把企业成本管理问题放在整个产业环境中予以全面考虑,通过了解整个行业的价值链来进行成本管理,促进企业战略目标的实现。

2.5 企业经营目标有偏差

我国许多中小型企业在成本管理中一味地强调降低成本,以成本最低化为目标,而没有考虑到产品的竞争能力,没有进行成本效益分析,没有将成本管理目标与企业的战略相结合,导致产品过时、过季等无形损失。如果企业片面地追求降低成本,可能会带来较好的短期效应,但随着市场竞争的加剧和产品寿命周期的缩短,产品的无形损失呈不断增加的趋势,对企业的长期发展非常不利。产品无形损失的根本原因是生产和消费间存在着矛盾。我国中小企业数量众多、产业重复、产品档次低,产大于销,致使产品待售时间长,甚至大量滞销积压,只能以低于其价值的价格来实现销售,产品的无形损失严重。因此企业在进行成本控制的时候还必须要兼顾产品的不断创新,特别是要保证和提高产品的质量,绝不能片面地为了降低成本而忽视产品的品种和质量,更不能为了片面追求眼前利益,采取偷工减料、冒牌顶替或粗制滥造等歪门邪道来降低成本,否则,其结果不但坑害了消费者,最终也会使企业丧失信誉,甚至破产倒闭。

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华侨大学2011届本科毕业论文3 我国中小型企业成本管理现状的成因分析

从上文我们发现中国成长型中小企业成本管理方面存在着许多缺陷,导致它们经济运行质量不高,削弱了企业的竞争力,难以做大、做强,全面参与市场竞争。而究其原因,主要有如下几点:

3.1 成本管理不能与持续变化的外部经济环境相适应

成本管理是企业经济管理的重要组成部分,它与外部经济环境密切相关。目前对成本管理影响最大的经济环境变化主要有两方面:一是买方市场的建立;二是指电子信息化时代的到来。二者使得作为社会生产活动主要参与者的企业受到了重大影响。目前随着市场格局的转变,产品成本结构也随之发生变化,生产性费用所占的比重下降,流通性成本的比重不断上升。而我国中小型企业的成本管理过多地局限于生产领域,以生产资料的耗费作为成本管理的主要对象,忽视对产品开发、销售和售后服务等过程发生的成本费用的控制,这也就无法适应现代成本管理的需要。企业如果再单纯地以降低产品生产成本作为企业成本管理的全部内容,将会使企业无法立足于市场。企业在买方市场条件下应该在获取最大经济效益的前提下进行全面成本管理。电子技术的革命是以计算机的普及运用为主要特征,计算机的运用为现代成本管理提供了方便,对提高业务处理效率、增强业务处理能力, 及时、准确地进行成本预测、决策和核算,有效地实施成本控制,全面地考核、分析成本具有重要意义。

3.2 一些中小型企业管理者素质不高,观念落后

一直以来,许多中小型企业把成本管理的目的简单的归纳为减少支出,降低成本的“就成本论成本”的狭隘观念。这种思想导致企业对于开拓新市场、开发新产品陷入麻木的状态,市场经济体制是与计划经济体制截然不同的经济体制,在市场经济条件下,企业是以市场而不是以政府的指令为导向,而有些企业管理

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华侨大学2011届本科毕业论文者未能转换传统的观念,及时对外部环境的变化作出反应,树立起市场竞争观念,使得成本管理不能起到应有的作用。许多中小型企业不能严格执行成本管理制度,并且缺乏应有的成本管理内部牵制制度,约束成本管理工作的内控体制不规范,造成战略成本管理实施效果不理想,成本管理工作处于失控状态。

3.3 成本理念之后,成本信息体系不完善

一方面与国外对战略成本管理的研究相比,国内的研究相对落后,处于起步阶段。在研究方法上,国内学者多局限于纯粹理论层面的分析而没有将理论分析与实证研究结合起来进行综合考察,有理论根据的定性研究和规范的实证研究不多。而且对企业战略成本管理的研究严重滞后于国内战略成本管理的实践,企业战略成本管理实践缺少真正的科学理论的指导,同时理论研究与实际应用相脱节,现有的传统成本管理信息系统也难以对企业开展战略成本管理提供信息保障。

另一方面实行战略成本管理要求对不同层次的成本对象提供相应的成本信息。管理人员需要资源、作业、产品、原材料、客户、销售市场、销售渠道等不同层次成本对象的成本信息。在实施战略成本管理过程中,许多中小企业没有成本报告制度,仅有的信息来源也是会计期间结束后的财务报告中的部分信息,缺乏有效的管理价值,迟来的信息,通常是无效率的,成本信息体系的不完善无法为中小企业进行战略成本管理提供保障。

3.4 价值链分析过程存在困难

在现行的市场环境中,由于各行各业产品不同,企业之间相关性存在不同,甚至有些属于不能探究的商业机密,所以中小型企业在进行价值链分析的时候很难对的竞争对手、上游或者下游的价值活动及其成本动因作出正确判断。中小企业由于自身规模的限制,更加注重实时收益,对行业价值链和竞争对手的分析投入更加有限,企业在成长阶段,往往疲于奔命,高度重视市场中的客户,忽略对

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华侨大学2011届本科毕业论文价值网络的建造,在价值链分析环节上只侧重于企业内部价值链分析,无法综合价值链进行分析导致价值链分析的实际运用和理论效果还是存在差距的。没有一个紧密的价值网络,当企业出现成长的危机时,往往会自食其果,外援无助。在某些情况下,企业甚至会被价值网络中的某个环节卡死。

3.5 战略定位脱离实际

在中小型企业的战略管理中,战略成本管理的目标仅指能使企业在竞争环境中获得全局的长远的成本竞争优势的说法过于笼统,流于书面形式。中小企业没有切实可行的战略目标,在进行成本管理时,不明确的战略目标渐渐与中小企业的实际情况偏离,使得战略目标形同虚设。并且在实施过程中难以有据可依,这会造成战略实施的困难,也会使企业实施战略成本管理的积极性降低。

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4 加强中小型企业战略管理的对策

4.1 紧密联系实际进行战略成本管理

我国中小企业战略成本管理运用起步较晚,理论体系还不成熟。因此,研究人员和学者应该把握这一理论应用于实践的起步阶段,多深入实行战略成本管理的中小企业,了解、分析和总结战略成本管理应用的流程、范围和实际效果,根据我国国情和中小企业具体需求调整成本管理战略,使理论更好的指导实践,并且把理论分析和实证研究结合起来进行综合考察,使我国中小企业战略成本管理研究的理论高度得到升高。

4.2 树立完整的战略成本管理意识

从中小企业管理者到基层全体员工都应该认识到战略成本管理的重要性,这是实施战略成本管理的先决条件。要提高全体成员的战略成本管理意识,促进成本会计人员进一步学习和掌握成本管理的技能和方法,充分发挥会计人员的职能作用,使中小企业的战略成本管理具备良好的操作基础。要采取适当的方法与途径,树立现代化的成本管理意识,实行管理观念的创新。从宏观上,成本管理要树立市场观念、竞争观念、效益观念和法制观念,为建立战略成本管理模式营造良好的外部氛围。

4.3 建立战略成本管理的信息支持系统

信息技术使战略成本管理的方法运用得更充分、更有效,但目前国内绝大部分中小企业在战略成本管理和信息化的结合方面几乎是空白,这就使得许多中小

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华侨大学2011届本科毕业论文 企业面对日益繁荣的互联网经济,感到无所适从,根本无法充分发挥其作用。因此我们在进行战略成本管理时,应结合我国大型企业应用战略成本管理的经验及我国中小企业信息化过程中的实际情况,提出中小企业信息化战略成本管理体系的基本框架。不同于现行的财务会计和现有的管理会计信息,战略成本管理涉及面广,所需信息的数量较大,而且需要随时随地进行分析处理,这就要求企业必须依靠先进的信息科学技术,建立起超越企业范围的会计信息系统。在战略成本管理中,企业必须拓展信息来源渠道,运用先进的信息技术,通过高效的计算机战略成本管理系统及国际互联网及时准确的收集战略成本管理所需要的供应商信息、客户与同行企业需求信息、资源信息等。另外,为了保证战略成本管理信息支持的有效性和保证战略成本管理的顺利实施,还需要建立起一系列的业务处理与报告应当遵循的程序和规范,和与之配套的保障措施体系。

4.4 运用价值链分析实现企业价值

随着科技的发展,尤其是随着技术和互联网的突飞猛进, 世界各地信息沟通便利,企业之间跨越空间障碍的合作成本大大降低。同时社会分工程度更加细化,价值链的增值环节也越来越多。中小企业在运用价值链分析的过程中不应该只侧重于企业内部价值链分析,不仅要通过内部价值链分析可以了解企业自身的价值链,了解企业内部价值产生的全过程,明确自己在价值链中的位置,注意其上游供应商和下游分销商或顾客的价值链,通过对竞争对手价值链的分析了解自己与竞争对手的差异,并从分析结果提供的信息决定企业采取的竞争战略,从而达到知己知彼的目的,并由此形成了价值链的各种战略,实现企业与供销商和分销商或顾客之间的合作伙伴关系,如建立战略联盟,从而达到降低成本,获得企业间竞争优势的目的。

另一方面,产品生命周期不断缩短,市场瞬息万变,顾客“见异思迁”。企业要求得生存和发展,必须不断开发新产品和新服务以适应市场需求。而要在最短的时间内推出让市场和顾客认可的新产品,企业就难以完成价值链的全过程,更不可能在每个环节都做得很好。因此与处于价值链上的其他企业共同合作,构建行业价值链,强强合作、实现双赢,成为当前企业经营的一个趋势。

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4.5 结合实际进行战略定位分析

价值链分析为战略成本管理提供了一个总体的分析框架,但并没有解决如何将成本管理和企业战略相结合的问题。只有通过战略定位分析,确定应采用的战略,从而明确成本管理的方向,建立与企业战略相适应的成本管理战略,才能将成本管理的具体方法针对特定的战略而进行功能展开与运用创新,这也是战略成本管理超越传统成本管理的地方。采用不同竞争战略的中小型企业,成本管理的着重点就会有所不同,战略成本管理具有企业的特点,不能忽视管理绝对化经验存在的基础,不加分析地生搬硬套地运用,使有效的管理失去应有的作用,把成本管理问题简单化、形式化。只有把握正确的方向,制定适当的竞争战略,然后通过有效的控制,才能取得卓越的竞争优势。

4.6 运用作业成本法进行成本核算

作业成本法,就是把企业消耗的资源按照资源动因分配到作业以及把作业归集的作业成本按成本动因分配到成本对象的核算方法。作业成本法的理念是,作业消耗资源,产品消耗作业,在资源耗费和产品之间借助作业来分离、归纳、组合,然后形成各种产品成本。一般企业在价值链分析和战略定位分析的基础上,已经可确定企业战略。但是,为了明确成本管理的重点,还要找到成本的驱动因素,以便控制企业的成本,实现企业的战略目标。当企业所生产的产品具有多样化的特点时,不应该再采用传统成本计算法计算成本,而应该选用能准确反应成本信息的作业成本法核算成本。通过引导员工参与管理,大力推进全面质量管理,充分利用现有的生产能力,工厂布置合理化,产品设计合理化,加强与供应商及客户之间的纵向合作,找出产生顾客价值的主要作业活动,剔除不增加顾客价值的作业,对于增加顾客价值的作业寻找各种降低成本的可能性或提高顾客价值等战略强化各项执行性成本动因,从而完善战略成本动因分析,取得企业成本优势。

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5 结论

本文通过对中小企业中实施战略成本管理进行了研究,说明了企业开展战略成本管理应基于战略定位选择相应的成本战略,进而利用价值链分析、成本动因分析方法开展日常的战略成本管理工作。通过本文的研究希望在战略成本管理理论和不断发展的中小企业所面临的实际成本管理问题之间找到一个结合点,对中小企业实施战略成本管理提供一些参考和借鉴,并对企业财务工作者乃至所有的企业管理者树立正确的成本管理观念起到促进作用,以期能帮助中小企业成功地提升其核心竞争力,建立长期竞争优势。当然,不同的企业有不同的情况,自然要采取不同的方案措施,中小企业应该根据自身的实际情况来进行战略成本管理的实施。

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参考文献

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按论文中参考文献出现的先后顺序用阿拉伯数字连续编号,将序号置于方括号内,并视具体情况将序号作为上角标,或作为论文的组成部分。如:“??李××对此作了研究,数学模型见文献[2]。”

参考文献中每条项目应齐全。文献中的作者不超过三位时全部列出;超出三位只列前三位,后面加“等”字或“et.al”;作者姓名之间用逗号分开;中外名人一律采用姓在前,名在后的著录取法。

几种主要参考文献著录格式示例:

1.连续出版物(期刊):[序号]作者.题名[J].刊名,出版年(期号):起~止页码

2.专著:[序号]作者.书名[M].出版地:出版者,出版年:起止页码

3.论文集:[序号]作者.文题[A].编者.文集名[C].出版地:出版者,出版年:起~止页码

4.学位论文:[序号]作者.题名.[D].保存地点.保存单位,年份

5.报纸:作者.文献名[N].报纸名,出版日期(版次).

6. 网络文献:作者.电子文献题名[EB/OL].Http://

7.外文文献:同国内。

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致 谢

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