会计

长期股权投资

第一节 长期股权投资的初始计量 第二节 长期股权投资的后续计量 第三节 长期股权投资核算方法的转换及处置 一、长期股权投资的分类 二、成本法 三、权益法

知识点：长期股权投资的分类

1.长期股权投资的范围

长期股权投资的两个条件：一是准备长期持有，二是对被投资方能够控制、共同控制或重大影响。长期股权投资可以是对上市公司的股票投资，也可能是对非上市公司的股权投资。

无重大影响的，不是长期股权投资。风险投资机构和共同基金持有的，初始确认为交易性金融资产的（非长期持有），即使对被投资方具有重大影响，仍应确认为交易性金融资产。

2.重大影响的认定

本部分教材在第二节权益法。判定为重大影响的情形：

（1）在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，并参与被投资单位经营政策的制定。

（2）参与被投资单位财务和经营政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。

（3）与被投资单位之间发生重要交易。

（4）向被投资单位派出管理人员。

（5）向被投资单位提供关键技术资料。

【例】三个小伙同时去一个女孩家提亲，女方家长说：都说说自己的条件吧。张三说：我有一千万；李四说：我有一栋豪宅，值两千万。王五说：我什么都没有，只有一个孩子，在你女儿肚子里。结果，你懂得。【这个案例可以得知：核心竞争力并不是钱和房子，而是在关键的岗位要有自已的人】

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3.间接持股问题

在判断控制、共同控制和重大影响时，应综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权，但在个别报表中，只考虑直接持有的股权份额；在合并报表中，同时考虑直接持有和间接持有的股权份额。

投资方对联营企业的投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或投连险基金间接持有的，无论上述主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照交易性金融资产核算，而对其余投资采用权益法核算。

知识点：成本法

成本，即历史成本，是说长期股权投资按历史成本计价，一旦入账，持有期间账面余额保持不变，永远等于其历史成本。

适用范围：对子公司的投资。

股权投资通过“长期股权投资”科目核算。

成本法的会计处理环节共有三个：

1.取得投资；2.宣告现金股利；3.处置投资。

注：期末减值后面讲解。

1.取得投资

取得对子公司的投资（即形成控股合并的长期股权投资，教材在第一节）

取得对子公司的投资是指一家企业以控股合并的方式取得另外一家企业的控制权。二者形成母子公司关系。

企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

该控制并非暂时性的企业合并。同一控制下的企业合并，是在同一母公司控制下的合并，即兄弟企业之间合并，往往是出于母公司的要求，而不是自发的市场行为，不是交易，属于一个集团内部的 非同一控制下的企业合并，是独立企业之间的交易，是自发的市场行为，合并价格通过讨价还

合并方为合并所支付的代价，称为合并对价。

支付合并对价的方式有三种：支付资产（现金资产＋非现金资产）、承担负债和发行股票。 直接合并费用，是指为进行合并所发生的各项直接费用，如为进行合并支付的审计费用、资产评估费用以及法律咨询费用等增量费用。

被合并方账面所有者权益的确定

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这里的“被合并方账面所有者权益”，不是指被合并方个别报表中的所有者权益金额。

①如果二者会计政策和会计期间不一致，则应是按主并方会计政策和会计期间调整后的账面所有者权益。

③如果被合并方改制时对资产、负债进行重新评估，则应是经评估确认的所有者权益。 ④如果被合并方本身编制合并财务报表，则应是合并财务报表中的所有者权益。

【同一合并例题】

20×6年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1500万股普通（每股面值为1元，市价为13.02元），取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司的账面所有者权益总额为6606万元（即相对于最终控制方的价值）。合并日P公司资本公积2000万元，其中，股本溢价和其他资本公积各1000万元；盈余公积3000万元。

【解答】

合并日P公司的账务处理为：

借：长期股权投资 6606万元

贷：股本 1500万元

资本公积——股本溢价 5106万元

注意：贷记资本公积——股本溢价5106万，并不是股票的市价与面值之差1500×（13.02－1），而是享有子公司净资产份额与合并对价之差（6606万元－1500万元）。

【改编】

改变一个条件：假设P公司支付合并对价发行的普通股是8000万股。

【解答】合并日P公司账务处理为：

借：长期股权投资 6606万元

资本公积——股本溢价 1000万元

盈余公积 394万元

贷：股本 8000万元

（2）非同一控制下企业合并的会计处理

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2.宣告现金股利

非同一控制企业合并相关费用的处理 非同一控制下合并费用的处理： 借：管理费用 贷：银行存款 借：资本公积——股本溢价 贷：银行存款

3.全部处置

处置（全部）投资时，应将长期股权投资的账面价值全部转销。处置收入与股权投资账面价值的差额，计入投资损益。

借：银行存款

长期股权投资减值准备

贷：长期股权投资

借或贷：投资收益

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注：（1）处置对子公司的投资，应注意合并报表的特别处理；（2）部分处置投资时，应按照相应规定进行特别处理，比如，80%～60%， 100%～40% 等。

小结：成本法下长期股权投资账面余额保持不变，即按历史成本计价。

知识点：权益法

权益，是指被投资方的所有者权益。权益法就是要使得“长期股权投资” 的账面余额，与应享有被投资方的所有者权益份额保持一致：如果被投资方的所有者权益增加，则长期股权投资账面余额同比例调增；如果被投资方的所有者权益减少，则长期股权投资账面余额同比例调减。 适用范围：对合营企业的投资、对联营企业的投资。

“其他综合收益”的核算内容

“其他综合收益”的核算内容，是被投资方由于发生以下6项业务发生的所有者权益变动份额：①可供出售金融资产价值变动（含重分类的利得和损失）；② 外币报表折算差额；③现金流量有效套期的利得和损失；④ 权益法下被投资方其他综合收益变动份额；⑤重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动（类似退休金）；⑥其他项目（自用房地产转换为公允价值计量的投资性房地产时公允价值高于账面价值形成的利得）。

“其他权益变动”的核算内容

“其他权益变动”的核算内容，是被投资方由于发生以下3类业务发生的所有者权益变动份额：

（1）权益结算股份支付形成的利得；（2）可转债包含的权益成分；（3）资本溢价（股本溢价）。包括各种方式产生的资本溢价（股本溢价），比如：①其他股东对被投资方增资导致投资方持股比例变动； ②被投资方接受其他股东的资本性投入； ③控股股东捐赠利得；④同一控制下的合并差额，等等。

权益法的会计处理程序

权益法的会计处理环节共有6个：

一、取得投资

二、期末确认净利润份额

三、确认现金股利

四、期末确认其他综合收益

五、期末确认其他权益变动

六、处置投资

注：期末减值后面讲解。

一、取得投资

权益法下，入账价值与初始投资成本不是等同的概念。

初始投资成本＝买价＋相关税费－应收股利

相关税费，是指为进行投资支付的审计费用、资产评估费用以及法律咨询费用等增量费用。 第6页

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如果以非现金资产作为投资对价，应按公允价值计量；如果发行本公司股票作为投资对价，股票应按公允价值计量，发行费用冲减股本溢价。

长期股权投资入账价值的确定分两种情况：

1.的入账价值。

2.调增长期股权投资的入账价值，同时贷记“营业外收入”。

注意：（1）平时看见报表中净资产是账面价值不是公允价值；（2）被投资单位净资产公允价值只在取得投资时评估一次，以后期间不再重新评估；（3）该公允价值数据投资方应予以记录，以此为基础持续计算。

20×4年2月1日，甲公司以增发1 000万股本公司普通股股票和一台大型设备为对价，取得乙公司25%股权。其中，所发行股份面值为每股1元，公允价值为每股10元。为增发股份，甲公司向证券承销机构等支付佣金和手续费400万元。用作对价的设备账面价值为1 000万元 ，公允价值为1 200万元。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为40 000万元。假定甲公司能够对乙公司施加重大影响，不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资的初始投资成本是（ ）。

A.10 000万元

B.11 000万元

C.11 200万元

D.11 600万元

『正确答案』C

『答案解析』投资对价应按公允价值计量，股票发行费用冲减股本溢价。 甲公司的初始投资成本＝1 000×10＋1 200＝1 1200（万元）。

注：初始投资成本1 1200＞净资产份额10 000（40 000×25%），无需调整入账价值。

二、期末确认净利润份额

被投资方实现净损益，会导致其所有者权益变动，因此，投资方应同步调整长期股权投资的账面价值，同时确认投资损益。

若被投资方实现净利润，则按应享有的份额：

借：长期股权投资——损益调整

贷：投资收益

1.净损益的调整

在确认投资损益之前，应把被投资方实现的账面净利润，调整为持续计算的净利润。一共应进行5方面的调整：

（1）统一被投资方的会计政策与会计期间

（2）按公允价值持续计算

（3）不考虑潜在表决权的权益份额

（4 （5）抵销投资双方未实现交易损益的影响

（1）统一被投资方的会计政策与会计期间

（2）按公允价值持续计算

把账面净利润调整为公允净利润，实质是以被投资方在投资日的公允价值为基础进行持续计算。

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（3）在确定享有被投资方的净利润、权的权益份额。

（4

五、期末确认其他权益变动

被投资方除了净损益、其他综合收益和利润分配之外发生的其他权益变动份额，投资方应确认为其他资本公积：（1）权益结算股份支付形成的利得（记为其他资本公积）；（2）可转债包含的权益成分（记为其他权益工具）；（3）资本溢价（股本溢价）。包括各种方式产生的资本溢价（股本溢价），比如：①其他股东对被投资方增资导致投资方持股比例变动； ②被投资方接受其他股东的资本性投入； ③控股股东捐赠利得；④同一控制下的合并差额，等等。

若被投资方其他权益增加，则投资方按份额：

借：长期股权投资——其他权益变动

贷：资本公积——其他资本公积

若被投资方其他权益减少，则做相反的账务处理。

注：①这笔分录中“其他资本公积”明细科目与“资本公积——其他资本公积”科目一借一贷，方向相反，金额相等；②长期股权投资处置时，其他资本公积应转入投资收益。

六、全部处置（第三节第二点）

借：银行存款

贷：长期股权投资——投资成本

借或贷：长期股权投资——损益调整

借或贷：长期股权投资——其他综合收益

借或贷：长期股权投资——其他资本公积

借或贷：投资收益

借：其他综合收益

贷：投资收益

借：资本公积——其他资本公积

贷：投资收益

七、减值（第二节第三点）

长期股权投资如果发生了减值迹象，应当进行减值测试。

减值金额＝账面价值－可收回金额

可收回金额＝max（公允价值减去处置费用后的净额，未来现金流量的现值）

计提减值的账务处理为：

借：资产减值损失

贷：长期股权投资减值准备

减值损失一经确认，在以后持有期间不得转回。

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八、权益法与成本法的比较

续表

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第二篇：长期股权投资的初始计量会计处理整理总结

一、长期股权投资的初始计量原则

（一）长期股权投资内容界定

长期股权投资的内容包括两个方面：

（1）企业持有的对子公司、联营企业及合营企业的投资；

（2）对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

(二)长期股权投资初始计量的原则

长期股权投资在取得时应按照初始投资成本入账。对不同方式下所形成的长期股权投资，其初始投资成本应区分企业合并和非企业合并两种情况确定，不同方式下初始计量属性框架如图1所示。

二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量

企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项，并将企业合并划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

（1）同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制并非暂时性的。

（2）非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。

（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资

1. 合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并 1

日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，分下述两种情况进行处理。

（1）在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额大于所支付合并对价的账面价值，应当调增资本公积（股本溢价）。账务处理如下：

借：长期股权投资 （合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额 A ） 贷：现金、非现金资产、相关债务 （账面价值B ）

资本公积 （差额 C=A-B）

（2）在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额小于所支付合并对价的账面价值，应当调减资本公积（股本溢价）；资本公积不足冲减的，调减留存收益。账务处理如下： 借：长期股权投资 （合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额 A） 资本公积、盈余公积 、利润分配-未分配利润 （差额C=B-A）

贷：现金、非现金资产、相关债务 （账面价值B）

2. 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本。长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，分下述两种情况处理：

（1）长期股权投资初始投资成本大于所发行股份面值总额的差额，应当调增资本公积（股本溢价）。账务处理如下：

借：长期股权投资 （合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额 A） 贷：股本 （发行股份的面值B）

资本公积 （差额C=A-B）

（2）长期股权投资初始投资成本小于所发行股份面值总额的差额，应当调减资本公积（股本溢价）；资本公积不足冲减的，调减留存收益。账务处理如下：

借：长期股权投资 （合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额A）

资本公积、盈余公积 、利润分配-未分配利润 （差额 C=B-A）

贷：股本 （发行股份的面值 B）

（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资

对于非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照公允价值属性，并区别下列情况确定企业合并成本，并将其作为长期股权投资的初始投资成本。

第一，一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方 2

的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值；

第二，通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和； 第三，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本； 第四，在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项做出约定的，购买日，如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

相关账务处理如下：

借：长期股权投资 （公允价值 A）

营业外支出 （差额 C=B-A）

贷：相关资产 （账面价值 B）

营业外收入 （差额 C=A-B）

无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，其实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

三、非企业合并方式形成的长期股权投资的初始计量

非企业合并形成的长期股权投资应当分别按照具体情况使用公允价值或历史成本属性计量其初始投资成本。

（一）支付现金方式取得的长期股权投资

以支付现金方式取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目处理。账务处理如下：

借：长期股权投资 （扣除对价包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润 A） 应收股利 （对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润C=B-A） 贷：银行存款 （购买价款B）

（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资

以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。账务处理如下：

借：长期股权投资 （发行权益证券公允价值 A）

贷：股本 （发行股票面值 B）

3

资本公积——股本溢价 （C=A-B）

发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入。账务处理如下：

借：资本公积——股本溢价

贷：银行存款

（三）投资者投入的长期股权投资

投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

（1）假定合同约定的价值是公允的。账务处理如下：

借：长期股权投资 约定的价值（公允价值）A

贷：实收资本 （约定的价值A ）

（2）投资者在合同或协议中约定的价值明显不公允的，应当按照取得长期股权投资的公允价值作为其初始投资成本，所确认的长期股权投资初始投资成本与计入企业实收资本金额之间的差额，应调整资本公积（资本溢价）。账务处理如下：

借：长期股权投资——C公司 （公允价值A ）

资本公积 （差额C= B-A ）

贷：实收资本 （投资合同或协议约定的价值B）

资本公积 （差额C=A-B）

（四）债务重组取得的长期股权投资

通过债务重组取得的长期股权投资，按照《企业会计准则第12号——债务重组》的规定确定其初始成本。在重组日，债权人受让以非现金资产清偿某项债务的，应将受让的非现金资产按公允价值入账。重组债权的账面余额与收到长期股权投资公允价值之间的差额应分情况处理：

（1）未对债权计提损失准备的，应直接将该差额确认为债务重组损失，记入“营业外支出——债务重组损失”。

借：长期股权投资 （公允价值A）

营业外支出 （差额C=B-A）

贷：应收账款 （账面余额B）

（2）已对债权计提损失准备的，该差额先冲减损失准备，损失准备不足以冲减的部分再确认为债务重组损失，记入“营业外支出——债务重组损失”。

4

借：长期股权投资 （公允价值A）

坏账准备 （账面价值C）

营业外支出 （差额D=B-A-C）

贷：应收账款 （账面余额B）

（五）非货币性资产交换取得的长期股权投资

依据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》准则的规定，通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，初始成本的计量属性判断需要依据以下两个条件：第一，该项交换具有商业实质；第二，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

同时满足上述两个条件的，长期股权投资应当采用公允价值计量模式，否则应当应用账面价值计量模式。

1. 公允价值计量模式。在公允价值计量模式中，换入长期股权投资和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入长期股权投资成本的基础，但有确凿证据表明换入长期股权投资的公允价值更加可靠的除外。

换入长期股权投资成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费+支付的补价-收到的补价

2. 账面价值计量模式。在账面价值计量模式中，换入长期股权投资成本应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

换入长期股权投资成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费+支付的补价-收到的补价

二、长期股权投资的后续计量

（一）成本法核算

在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。

通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。

在成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户，即“应收股利”账户、“投资收益” 5

账户和“长期股权投资”账户。在实际进行账务处理时，可先确定应记入“应收股利”账户和“长期股权投资”账户的金额，然后根据借贷平衡原理确定应记入“投资收益”账户金额。当被投资企业宣告现金股利时，投资企业按应得部分借记“应收股利”账户。“长期股权投资”账户金额的确定比较复杂。

具体作法是：当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投资收益。“应收股利”科目和“长期股权投资”科目发生额的计算公式如下：

1.“应收股利”科目发生额＝本期被投资单位宣告分派的现金股利×投资持股比例

2.“长期股权投资”科目发生额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资持股比例－投资企业已冲减的投资成本

应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资”科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。

（二）权益法

1.投资成本

长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资—XX公司”科目，贷记“营业外收入”科目。

2. 损益调整

（1）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

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投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。

值得注意的是，存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因：

①无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；

②投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小； ③其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。

【例7-13】甲公司于20×4年12月25日购入乙公司30%的股份，购买价款为2000万元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为6000万元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元）。

假定乙公司于20×5年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。

甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（不考虑所得税影响）：

（1）若将预计使用年限改为预计尚可使用年限

调整后的净利润＝600－（700－500）×80%－（1200－800）/20－（800－600）/10＝400（万元）

甲公司应享有份额＝400×30%＝120（万元）

借：长期股权投资 1200000

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贷：投资收益 1200000

（2）若不改变预计使用年限，经计算，剩余使用年限为16年。

调整后的净利润＝600－（700－500）×80%－（1200－800）/16－（800－600）/10＝395（万元）

甲公司应享有份额＝395×30%＝118.5（万元）

借：长期股权投资 1185000

贷：投资收益 1185000

（2）投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。

其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。

在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：

①冲减长期股权投资的账面价值；

②长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目的账面价值；

③经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。

被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。

【例题15】甲企业持有乙企业40%的股权，20xx年12月31日投资的账面价值为4000万元。乙企业20xx年亏损6000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。

则甲企业20xx年应确认投资损失2400万元，长期股权投资账面价值降至1600万元。 上述如果乙企业当年度的亏损额为12000万元，当年度甲企业应分担损失4800万元，长期股权投资账面价值减至0。如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款1600万元，则应进一步确认损失。（金额单位以万元表示）

借：投资收益 800

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贷：长期应收款 800

3.其他权益变动

投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。

【例题18】A公司于20xx年1月1日以1035万元（含支付的相关费用1万元）购入B公司股票400万股，每股面值1元，占B公司实际发行在外股数的30%，A公司采用权益法核算此项投资。20xx年1月1日B公司可辨认净资产公允价值为3000万元。取得投资时B公司的固定资产公允价值为300 万元，账面价值为200 万元，固定资产的预计使用年限为10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧。20xx年1月1日B公司的无形资产公允价值为100 万元，账面价值为50 万元，无形资产的预计使用年限为5年，净残值为零，按照直线法摊销。20xx年B公司实现净利润200万元，提取盈余公积20万元。20xx年B公司发生亏损4000万元，20xx年B公司增加资本公积100万元。20xx年A公司实现净利润520万元。假定不考虑所得税和其他事项。

要求：完成A公司上述有关投资业务的会计分录（金额单位以万元表示）。

【答案】

（1）20xx年1月1日投资时：

借：长期股权投资 1035

贷：银行存款 1035

长期股权投资的初始投资成本1035万元，大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额900（3000×30%）万元，不调整长期股权投资的初始投资成本。

（2）调整20xx年B公司实现净利润

20xx年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润＝200－（300－200）÷10－（100－50）÷5＝180（万元）。

A公司应确认的投资收益＝180×30%＝54（万元）

借：长期股权投资 54

贷：投资收益 54

（3）B公司提取盈余公积，A公司不需进行账务处理。

（4）20xx年B公司增加资本公积100万元

借：长期股权投资 30

贷：资本公积――其他资本公积 30

（5）调整20xx年B公司亏损

20xx年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净亏损＝4000+（300－200）÷10+（100－50）÷5＝4020（万元）。

在调整亏损前，A公司对B公司长期股权投资的账面余额＝1035+54+30＝1119（万元）。当被投资单位发生亏损时，投资企业应以投资账面价值减记至零为限，因此应调整的“损益调整”的数额为1119万元，而不是1206万元（4020×30%）。

借：投资收益 1119

贷：长期股权投资 1119

9

备查登记中应记录未减记的长期股权投资87万元（1206－1119）。因长期股权投资账面价值减记至零。

（6）调整20xx年B公司实现净利润。

20xx年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润＝520－（300－200）÷10-（100－50）÷5＝500（万元）。

借：长期股权投资 63（500×30%－87）

贷：投资收益 63

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